Амортизация и учет основных средств в 2008 г.

"Компьютер учитывается как единый инвентарный объект основных средств, так как любая его часть не может выполнять свои функции по отдельности", - отвечает Минфин России на вопрос одного из налогоплательщиков в Письме от 22.06.2004 N 03-02-04/5. Налоговое законодательство не содержит понятия "инвентарный объект", но на основании ст. 11 НК РФ могут быть использованы понятия, установленные нормативными актами в области бухгалтерского учета. Так, согласно п. 6 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" инвентарным объектом ОС признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющий собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированных на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно. И если организация приобрела персональный компьютер для бухгалтера или руководителя сразу со всеми приспособлениями, установив на столе, подключив к источнику электропитания, то он должен рассматриваться как единый инвентарный объект ОС. Если бухгалтер решит "разбросать" все его части, отразив отдельно на счетах 01 "Основные средства" и 10 "Материалы", организацию могут упрекнуть в занижении налогооблагаемой базы по налогу на имущество и других грехах.

Но бывает и так. Организация к новому ноутбуку подключает старый принтер. Нужно ли учитывать этот комплекс как единый инвентарный объект? Не нужно! В п. 6 ПБУ 6/01 сказано, что в случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая такая часть может учитываться как самостоятельный инвентарный объект. Более того, данные части приняты на учет в разное время. А критерий существенности организация устанавливает самостоятельно, отразив свое решение в учетной политике в процентах от срока полезного использования или указав конкретное различие в сроках полезного использования в месяцах (например, организация считает существенным различие в сроках полезного использования 12 месяцев).

Следует вспомнить о поправках, внесенных в Постановление Правительства РФ от 01.01.2002 N 1. Новые требования к Классификации основных средств содержатся в Постановлении Правительства РФ от 18.11.2006 N 697, они начали действовать с 1 января 2007 г. В частности, компьютеры теперь отнесены ко второй амортизационной группе. В Классификации также получили прописку бытовые приборы. Тем самым решен вопрос, какой срок службы установить, например, для кондиционера. Но все эти изменения касаются только вновь приобретаемого имущества.

Фирма купила компьютер. Перед бухгалтером встал вопрос: как правильно его учесть? Например, отдельно монитор, системный блок, клавиатура и прочие его части. Либо в целом, как комплекс. Выбирать же придется бухгалтеру фирмы.

Что говорит ПБУ

В положении по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 (утв. Приказом Минфина от 30 марта 2001 г. N 26н) перечислены признаки, по которым можно определить: относится ли актив к основным средствам или нет. Имущество можно считать основным средством, если:
- фирма планирует использовать его в своей деятельности;
- фирма планирует использовать имущество больше, чем двенадцать месяцев;
- фирма не предполагает последующую перепродажу имущества;
- имущество может приносить фирме доход.

Купленный фирмой компьютер теоретически подходит под признаки основного средства по ПБУ 6/01. Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Причем инвентарный объект, который принимает к учету бухгалтер фирмы, может быть либо "объект со всеми приспособлениями и принадлежностями, отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы" (п. 6 ПБУ 6/01).

Далее ПБУ дает определение понятию "комплекс конструктивно сочлененных предметов" - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

Бухгалтерский учет

Для того, чтобы фирма могла использовать компьютер, необходим не только системный блок, но и монитор, клавиатура и мышь. Все они подключаются к системному блоку. И самое главное: действительно, по отдельности процессор, монитор, клавиатуру и мышь использовать не получится. Так же, как и принтер. Поэтому, скорее всего, компьютер и приспособления к нему можно рассмотреть как "комплекс конструктивно сочлененных предметов". Соответственно, учитывать компьютер нужно как один инвентарный объект.

Правда, существует одно "но". В том же ПБУ 6/01 сказано, что если инвентарный объект состоит из нескольких частей, а эти части, в свою очередь, имеют существенное отличие в сроке полезного использования - каждую часть объекта нужно учитывать отдельно. Бухгалтеру предоставлено право самому определять срок полезного использования объекта исходя из ожидаемого срока его использования, ожидаемого физического износа, нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (п. 20 ПБУ 6/01).

Бухгалтер может упростить себе задачу и учесть компьютер как комплекс. За основу можно взять Постановление Правительства "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" от 1 января 2002 г. N 1. Например, компьютеры и печатающие устройства к ним входят в третью группу со сроком полезного использования от трех до пяти лет.

Обратите внимание, что в Постановлении указано, что эта классификация "может использоваться для целей бухгалтерского учета" (п. 1 Постановления). То есть руководствоваться Классификатором для бухучета фирма может, но не обязана. Устанавливать срок полезного использования объекта нужно все-таки исходя из критериев п. 20 ПБУ 6/01.

И еще один важный момент. Если бухгалтер установил разный срок полезного использования составных частей компьютера и цена отдельного объекта (например, мышь или клавиатура) не больше 20 000 руб. - его можно включить в материально-производственные запасы (п. 5 ПБУ 6/01). А по тем объектам, которые бухгалтер отнес к основным средствам - фирма обязана начислять налог на имущество организаций (п. 1 ст. 374 НК).

Практика судов ответа не дает

Существует практика судов, которая заняла сторону налогоплательщика. К примеру, Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 23 июля 2004 г. N А65-21021/2003-СА2-11. В нем суд посчитал так: если на объекты установлен разный срок полезного использования - значит, можно их учитывать отдельно. Правда, практика судов основана на "старой" редакции ПБУ 6/01. В новой же редакции "разного" срока полезного использования недостаточно.

Чтобы учесть составляющие компьютера как разные объекты, сроки их полезного использования должны "существенно" отличаться. Правда, ПБУ 6/01 не дает понятия "существенного" отличия срока полезного использования. Можно было бы воспользоваться уже упоминавшимся классификатором, но, к сожалению, в нем не выделены в отдельные амортизационные группы монитор, принтер, клавиатура и мышь. Напротив, они включены в одну группу. Так что применение этого классификатора не приведет к разделению объектов на части. Фирма может самостоятельно определить, какой срок полезного использования является "существенным". И отразить его в учетной политике.

Допустим, срок полезного использования у монитора пять лет, а у системного блока - один год. Через год системный блок уже не будет использоваться, в связи с чем монитор будет подключен к другому системному блоку. Соответственно комплекса в том виде, в котором он существовал вначале, уже не будет, так как из него придется исключить системный блок.

Не путайте с налоговым учетом

В налоговом учете есть другое определение основного средства. Это имущество, которое фирма использует в качестве средств труда для производства и реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг или для управления организацией (п. 1 ст. 257 НК). На основные средства фирма начисляет амортизацию исходя из амортизационных групп (п. 1 ст. 258 НК).Причем классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, должна быть утверждена Постановлением Правительства (п. 4 ст. 258 НК).

То есть Постановление "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" от 1 января 2002 г. N 1, которое уже упоминалось выше, утверждено именно для налогового учета. И, как мы уже сказали, по этой Классификации компьютеры включены в третью группу N 4 3020000 "Техника электронно-вычислительная" со сроком полезного использования от трех до пяти лет.

Налоговая служба в Письме от 5 августа 2004 г. N 02-5-11/136@ "О порядке начисления амортизации на объекты основных средств" считает, что "все приспособления и принадлежности стандартной комплектации персонального компьютера (монитор, системный блок, клавиатура, мышь), представляющие собой комплекс конструктивно - сочлененных предметов и способные выполнять свои функции только в составе комплекса, учитываются отдельным инвентарным объектом". Поэтому в налоговом учете фирмам лучше не делить компьютер на составные части.